摘要：企业在筹建期间购入了大量的机械设备、器具等固定资产，购入了大批用于工程建设的工程物资，进项税额的抵扣问题比较复杂和特殊。如果处理不当，可能会给企业带来税务风险，造成不必要的经济损失。本文首先界定了企业筹建期的时间范围，然后以生产性企业一般纳税人为例，详细介绍了企业在筹建期间涉及的增值税处理事项以及应注意的问题。
关键词：一般纳税人 企业筹建期 增值税
增值税改革转型后进项税额抵扣范围扩大至固定资产，进项税额能否抵扣更多依赖于对税法的理解、运用和判断。新企业在筹建期间购入了大量的机械设备、器具等固定资产，购入了大批用于工程建设的工程物资，进项税额的抵扣问题比较复杂和特殊，如果处理不当，可能给企业造成不必要的经济损失。本文以生产性企业一般纳税人为例，就如何正确处理好企业筹建期间涉及的增值税事项的处理问题进行详细的分析。
一、企业筹建期的时间范围界定
新成立的企业，开办时一般经过筹备、建设和试生产三个阶段。筹备阶段是批准文件之日至注册登记之日，时间较短，主要是办理领取筹建性质的营业执照；建设阶段是项目工程开始动工建设之日至项目工程竣工验收合格之时，时间较长，尤其是投资规模大的生产型企业，建设期超过一年以上，主要是完成生产工艺流程设计、厂区规划、厂房建设、机械设备的订购安装及调试等工作；试生产阶段是首次投料生产之日至领取了注明经营范围的营业执照之前，主要是测试新建生产线是否达标达产，是否达到环保、消防、安全生产等要求。
新建项目一般都是注册成立一个新的企业来建设完成的。新企业首次领取了营业执照，即通常说的“筹建牌”，表明企业已经成立，企业成立之初并不具备生产能力和资格，必须经过一段时间的建设，通过环保、消防、安全等验收，并领取了生产许可、排污许可、安全及消防等相关证照，将筹建性质的营业执照换成注明生产经营范围的营业执照，才能开展生产经营活动，才能生产产品并对外销售。
因此，企业的筹建期主要包括建设期和试生产期，时间范围应该是批准文件之日至工商部门批准换发注明生产经营范围的企业法人营业执照之日，而不应该是企业法人营业执照注明的成立之日。
二、企业筹建期增值税的税务管理
企业领取了筹建性质的营业执照后，应在规定的时限内办理税务登记、开立基本存款账户、申请一般纳税人资格认定，与此同时办理防伪税控系统认定和登记、购置防伪税控专用设备、安装开票系统、发行金税卡IC卡、安装电子报税系统，为完善开票信息、纳税申报、抵扣税款做好前期工作。
三、企业筹建期增值税申报抵扣的处理
新开业的纳税人（新开业的纳税人是指自税务登记日起30日内申请一般纳税人资格认定的纳税人）可以向税务机关申请一般纳税人资格认定；新开业的纳税人在税务机关受理申请的当月，按规定计算应纳税额；纳税人在纳税期内没有应纳税款的，也应当按规定办理纳税申报。因此，企业在筹建期间不论是否发生纳税义务均应按规定办理增值税的纳税申报。
（一）进项税抵扣时限
增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税扣税凭证，应在开具之日起180日内办理认证，并在认证通过的次月申报抵扣。企业在筹建期间收到的增值税扣税凭证主要是购置机械设备等货物取得的增值税专用发票、运输发票，这些发票一定要在180日的抵扣期限内完成认证和申报抵扣，以避免由于自身原因无法在规定期限内完成认证和申报抵扣，给企业造成不可挽回的经济损失。
（二）可抵扣的进项税
增值税转型改革后允许抵扣的固定资产主要是机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具，房屋建筑物等不动产不纳入增值税的抵扣范围。能抵扣进项税额的固定资产需要满足以下条件：该固定资产用于增值税应税项目或同时在应税项目与非应税项目间混用；可抵扣进项税额的固定资产主要是使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具。
在筹建期间，企业增值税申报抵扣事项包括购进的机械设备及其运费、安装费、调试费，以及试生产期间购进的材料费用。企业在建设期间，通过招投标方式购入大量的机械设备，随着工程进度的不断推进会陆续收到供货厂家开具的增值税专发票和运输第三方开具的运费发票，凭增值税专发票注明的税款和运费金额的7%进行据实抵扣。安装费主要是在安装过程中发生的材料费，如电费、五金、零配件等工程物资。机械设备安装工程一般都是包工不包料的，为满足安装工程的需要而购进的大批工程物资，其进项税可凭票抵扣。调试是对安装好的设备进行必要测试和校正，调试费主要是单机试车、联动试车产生的电费，其进项税可抵扣。试运行、试生产是在生产线上连续投料生产，目的是测试生产线是否达标达产，是否达到环保、消防、安全生产等要求，试生产所耗用的原材料、燃料、动力等，其进项税可据实抵扣。
（三）不可抵扣的进项税
用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的设备，以及纳税人自用的应征消费税的摩托车、小汽车、游艇，其进项税额不得抵扣。非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。而不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物及其地上附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属不动产在建工程。
以建筑物或构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账和核算，均应作为建筑物或构筑物的组成部分，其进项税不得在销项税中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。
在筹建期间，企业不可抵扣进项税的固定资产主要有：建造的厂房、办公楼、料库、原燃材料仓、材料堆棚、水塔、烟卤、围墙、道路、地坪、晒场等，都属于不动产，专用于非增值税应税项目；建造的食堂、员工宿舍、文化娱乐场所、体育设施专用于集体福利的固定资产；购入的交通工具、通讯工具等用于个人消费的固定资产；厂房、办公楼装饰工程消耗的材料及其附属设备和配套设施是在建工程的组成部分，包括给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气。
（四）试生产收入的处理
纳税人销售货物或应税劳务，其增值税纳税义务时间为收讫销售款或者取得索取销售款项凭证的当天，先开具发票的，为开具发票的当天。新建企业在试运转过程中生产的产品，如对外销售，不论是否收讫销售款或开具发票，应在销售的当月按规定计算销项税额，并在规定的时限内进行纳税申报。
（五）留抵税款的处理
企业在筹建期间试生产并对外销售的产品一般不多，销项税额也很少，而每期认证通过且申报抵扣的进项税日益增加，会出现进项税严重不足抵扣的情况，累积形成了大量的留抵税款。根据税法规定，纳税人购进货物支付或负担的进项税可从销项税中抵扣，当期进项税不足抵扣的部分可结转下期继续抵扣。因此，企业在筹建期间累积形成的留抵税款可结转至正常生产经营的时期，在以后各纳税期产生的销项税中进行抵扣，直至抵扣完为止。
四、企业筹建期增值税申报的注意事项
在筹建期间，由于投资规模大、生产工艺流程复杂，涉及土建、设备安装、现场制作等建设工程，给增值税申报抵扣工作带来一定的困难，如何区分哪些可抵扣哪些不可抵扣，更多依赖于对税法的理解、运用和判断。在实务操作中，应特别注意不动产以及以建筑物或构筑物为载体的附属设备和配套设施的本质含义，做到该抵扣的不能少抵扣、不该抵扣的不能多抵扣。
增值税条例实施细则对不动产的界定是不能移动或者移动后会引起性质、形状改变为判断标准。而附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。
在实务中如何把握、如何判断呢？税法上称的“不动产”是厂房、办公楼等房屋类资产，以及库、棚、塔等建筑物和构筑物类资产，这类资产是以不能移动不分拆使用的、移动后会损坏、只能以一个整体存在作为判断的标准。而附属设备和配套设施，以是不是构成不动产的组成部分、是否与不动产密不可分、分离后不能单独使用作为判断的标准。对于附属设备和配套设施，在实际工作中一般参照列举的明细项目，凡在列举明细中的就不要抵扣，不在列举明细中的可以抵扣。
例如，大型水泥企业建设期间购进的电缆，电缆是埋在地下沟渠中，与沟渠形成输送电线路，但不是地上建筑物的附属设备和配套设施，而是地上机械设备的附属设备和配套设施，不属于不动产的组成部分，因此购进电缆支付或负担的进项税符合抵扣规定，可以抵扣。
又如，购买工程物资现场制作均化库（蒙古包），蒙古包在生产产品过程中起到预均化材料作用，里面有一台设备堆取料机。蒙古包是钢制结构，主要由无缝钢、槽钢、彩瓦等材料制作而成。根据上述判断标准，蒙古包是不动产在建工程，其无缝钢、槽钢、彩瓦等构成一个整体，不可分拆单独使用，所以其耗用的工程物资进项税不可抵扣。而蒙古包里的堆取料机不属于蒙古包的组成部分，其移动后可单独使用，且不会影响蒙古包的性质和形状，因此其进项税可抵扣。